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微雨新秋 的博客

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【转载】房地产企业汇算清缴有哪些特殊规定  

2014-09-10 20:07:21|  分类: 会计知识 |  标签: |举报 |字号 订阅

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王海涛
    企业房地产开发经营业务包括土地的开发,建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。由于房地产开发企业性质比较特殊,因此,在企业所得税汇算清缴时,税法也有特殊规定。笔者选择部分疑难问题解析如下。

    预售收入可作为广告和业务招待费计算基数

    企业所得税法实施条例第四十三条和第四十四条规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。可见,销售(营业)收入是计算广告费、业务宣传费和业务招待费的基数。

    《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发〔2009〕31号)第六条规定,企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现。由此看来,对于房地产开发经营企业来说,正式签订《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现,预售收入可以作为计算广告费、业务宣传费和业务招待费的基数。

    预缴的税费可以税前扣除

    营业税暂行条例实施细则第二十五条规定,纳税人转让土地使用权或者销售不动产,采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务,采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。因此,对于房地产开发企业来说,收到预售房地产或租赁收入或建筑劳务款项时,营业税纳税义务时间已经发生,应按规定缴纳营业税、城市维护建设税和教育费附加等相关税费。

    土地增值税暂行条例实施细则第十六条规定,纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入,由于涉及成本确定或其他原因,而无法据以计算土地增值税的,可以预征土地增值税,待该项目全部竣工,办理结算后再进行清算,多退少补,具体办法由各省、自治区、直辖市地税局根据当地情况制定。因此,对于房地产开发企业来说,土地增值税一般实行的是预售预缴、达到清算条件后清算的征管方法。

    由此可见,对于房地产开发经营企业来说,营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税,在房地产预售环节都要按规定纳税。根据目前的财务会计规定,这些税费一般是通过营业税金及附加核算的。国税发〔2009〕31号文件第十二条规定,企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。因此,房地产企业在预售环节,缴纳的税费是可以在所得税前扣除的。

    部分预提费用可以作为计税成本对待

    《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第六条规定,企业当年度实际发生的相关成本、费用,由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证,企业在预缴季度所得税时,可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时,应补充提供该成本、费用的有效凭证。根据该规定,企业在汇算清缴日结束以前,仍未取得成本费用有效凭证的,不得在所得税前扣除。

    同时,国税发〔2009〕31号文件第三十二条规定,除以下几项预提(应付)费用外,计税成本均应为实际发生的成本:一是出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的,在证明资料充分的前提下,其发票不足金额可以预提,但最高不得超过合同总金额的10%。二是公共配套设施尚未建造或尚未完工的,可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销,或按照法律法规规定必须配套建造的条件。三是应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

    由此看来,国家税务总局公告2011年第34号和国税发〔2009〕31号文件对提供有效凭证的时间问题,规定不一致。对此,我们一般只承认国家税务总局公告2011年第34号,而默认国税发〔2009〕31号文件自动失效,是因为国家税务总局公告2011年第34号属于最新规定,按照税法的适用原则,新法优于旧法。但事实上截然不同,国税发〔2009〕31号文件并未失效。我们可以参照立法法第八十三条的规定,即同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章,特别规定与一般规定不一致的,适用特别规定;新的规定与旧的规定不一致的,适用新的规定。国家税务总局公告2011年第34号属于一般规定,国税发〔2009〕31号文件属于特别规定,仍然有效。至于立法法第八十三条“新的规定与旧的规定不一致的,适用新的规定”,这是对同一个级别的特别法或同一个级别的一般法而言的,和执行国税发〔2009〕31号文件中3项预提(应付)费用并不矛盾。
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